INTRODUZIONE: LA LEGGE N. 197/2022
La legge di Bilancio per il 2023 (L. n. 197/2022) rinnova una misura già inserita nella manovra del 2016 ed avente ad oggetto l’assegnazione e cessione agevolata dei beni immobili conferiti in società.
I commi 100-105 della citata Legge prevedono che le società possono trasferire i terreni e i fabbricati non utilizzati nello svolgimento della propria attività a condizioni particolarmente vantaggiose.
Normalmente la vendita di immobili da parte della società genera un plusvalore imponibile particolarmente gravoso (soprattutto se si tratta di beni acquistati indietro nel tempo e con un valore fiscale molto basso).
La plusvalenza si determina dalla differenza tra il corrispettivo percepito per la vendita e il valore fiscalmente rilevante per la società cedente (di norma pari al costo di acquisto al netto degli ammortamenti operati e eventualmente incrementato sulla base di leggi di rivalutazione).
Di norma la plusvalenza implica una tassazione non competitiva, che spinge i soci a lasciare gli immobili in bilancio.
LE IMPOSTE DIRETTE
La norma agevolativa prevede che alle cessioni o alle assegnazioni dei beni immobili effettuati entro il 30 settembre 2023 in favore dei soci scontano un’imposta sostitutiva in misura pari all’8%.
L’imposta si calcola sulla differenza tra il valore normale (ovvero il valore di mercato) dei beni ceduti o assegnati e il valore fiscalmente riconosciuto agli stessi.
Se più conveniente, al posto del valore normale è possibile utilizzare il valore catastale degli immobili.
Ne consegue che se il valore fiscalmente riconosciuto è maggiore del valore catastale, non sarà dovuta nessuna imposta sostitutiva e i beni potranno essere ceduti o assegnati liberamente.
Il valore catastale è pari alla rendita catastale dei beni immobili moltiplicata per i coefficienti stabiliti originariamente dall’articolo 52 del Dpr 131/1986. Gli attuali coefficienti sono: 112,50 per i terreni, 42,84 per i fabbricati in categoria C/1 e E, 63 per gli A/10 e i D, 176,40 per i fabbricati in categoria B, 126 per tutti gli altri fabbricati, 115,50 per gli immobili adibiti a prima casa
Questa previsione agevolata varia, tuttavia, nel caso in cui la società sia risultata di comodo in almeno due dei tre esercizi precedenti: in tali casi l’aliquota dell’imposta sostitutiva sarà elevata al 10,5%.
In ogni caso, l’imposta può essere versata in due rate di pari importo con scadenza il 30 settembre e 30 novembre o in unica soluzione al 30 settembre.
La cessione è una fattispecie giuridica consistente nel trasferimento della proprietà di un bene in cambio del pagamento di un corrispettivo, usualmente in denaro, che esula dal rapporto societario, tanto che il soggetto che acquista può essere chiunque e quindi non necessariamente il socio. Al momento della cessione la società sarà chiamata a versare l’imposta sostitutiva dell’8% (o 10,50%) sulla differenza tra il valore catastale del bene e il costo fiscalmente riconosciuto, ma non ci saranno conseguenze in termini di imposte dirette per il soggetto che acquisisce il bene.
L’assegnazione, al contrario, come chiarito dall’agenzia delle Entrate nella Circolare 26/E del 1° giugno 2016, «trae il proprio fondamento giuridico dal rapporto societario» e si configura ogni qualvolta la società procede alla distribuzione di capitale o riserve nei confronti dei propri soci mediante l’attribuzione di un proprio bene, con delle conseguenze in capo al socio derivanti dalla distribuzione di riserve di capitali e riserve di utili sotto forma di beni assegnati. Sul punto, la citata circolare ha precisato che il pagamento dell’imposta sostitutiva chiude «qualsiasi debito tributario sia in capo alla società, sia in capo al socio. Ne consegue che il pagamento dell’imposta sostitutiva operato dalla società risulta definitivo e liberatorio per i soci assegnatari», nei limiti del costo fiscale della partecipazione. Nel caso in cui il valore del bene assegnato incrementato della imposta sostitutiva pagata ecceda il valore della partecipazione, si genererà un reddito di capitale in capo al socio assegnatario.
LE IMPOSTE INDIRETTE
La cessione rappresenterà sempre un’operazione rilevante ai fini IVA, tranne nel caso di cessione di terreni agricoli (esclusi dall’articolo 2 del D.P.R. 633/1972).
Pertanto, nel caso di fabbricati abitativi o a destinazione strumentale troveranno applicazione le disposizioni dell’articolo 10, commi 8- bis e 8-ter del decreto IVA che ricomprendono le cessioni di tali immobili tra le operazioni esenti, a meno di specifica opzione per l’applicazione dell’Iva esercitata dal cedente. In base al principio di alternatività Iva-registro, nel caso di cessione esente, l’imposta di registro dovrà essere applicata in misura fissa, così come le imposte ipotecarie e catastali come previsto dal comma 104 della legge di Bilancio 2023.
Qualora il cedente decida di effettuare la cessione in regime di imponibilità IVA, con possibilità di applicazione del meccanismo dell’inversione contabile (reverse charge) se l’acquirente è un soggetto passivo IVA.
Le imposte di registro, ipotecaria e catastale saranno comunque dovute in misura fissa.
Per quanto riguarda l’assegnazione, invece, essa non rappresenta sempre un’operazione rilevante ai fini IVA e dipende dal regime fiscale con cui i beni immobili sono entrati nella sfera dell’impresa assegnante: se questi sono stati acquisiti prima dell’entrata in vigore del D.P.R. 633/1972 o se la società non ha detratto l’imposta al momento dell’acquisto, allora la cessione non rappresenterà un’operazione rilevante ai fini Iva e dovrà essere assoggettata non all’Iva ma solo all’imposta di registro, tuttavia ridotta alla metà, mentre le imposte catastali saranno in misura fissa. Se, per effetto dell’assegnazione, la società dovrà procedere all’annullamento di riserve in sospensione di imposta, sarà necessario versare una ulteriore imposta sostitutiva del 13%.
